Desde el 1 de julio de 2018, todo colombiano que paga su suscripción mensual a Netflix, Spotify o Amazon Prime Video está pagando IVA del 19% sobre ese servicio, aunque ninguna de esas empresas tenga una oficina, un empleado o un metro cuadrado de infraestructura en Colombia, ya que el artículo 437-2 del Estatuto Tributario, modificado por la Ley 1943 de 2018 y luego por la Ley 2010 de 2019, obligó a los prestadores de servicios digitales del exterior a inscribirse, cobrar y declarar el IVA colombiano so pena de que las entidades financieras bloquearan los pagos hacia esas plataformas.
Ese logro recaudatorio, que la DIAN exhibe como un caso de éxito en la tributación de servicios transfronterizos, resuelve solo la mitad del problema, ya que mientras el consumo de esos servicios sí tributa en Colombia, la renta generada por estas plataformas gracias a millones de usuarios colombianos continúa sin pagar por concepto del impuesto sobre la renta en el país, donde se origina realmente dicho ingreso.
¿Por qué Colombia puede cobrar IVA a Netflix, pero no impuesto de renta?
Entrados en el tema, es menester diferenciar dos reglas de fuente que operan de forma independiente en el Estatuto Tributario:
- El IVA sobre servicios desde el exterior sigue un criterio de destino, de manera que el artículo 420 del Estatuto Tributario grava el servicio digital simplemente porque el usuario o destinatario está en Colombia, sin tener en cuenta dónde se preste materialmente ni si el proveedor tiene presencia física en el país.
- El impuesto de renta, en cambio, sigue un criterio territorial mucho más estricto, ya que el artículo 24 del Estatuto Tributario, según lo ha precisado la DIAN, la fuente nacional depende del lugar donde se ejecuta la actividad que genera el ingreso, esto es, de la ubicación o sitio donde el prestador realiza el servicio y no del lugar donde este servicio es consumido.
Por tanto, cuando una plataforma de streaming, una herramienta de software como servicio o un marketplace digital prestan su servicio íntegramente desde servidores ubicados en el exterior, ese ingreso es de fuente extranjera y Colombia carece de potestad para gravarlo con renta, independiente del número de usuarios colombianos que lo estén pagando.
La única excepción relevante que el propio artículo 24 del Estatuto Tributario contempla es la de los servicios técnicos, la asistencia técnica y las regalías por explotación de «know how«, que la norma considera renta de fuente nacional, aunque sean prestados desde el exterior, precisamente porque el legislador quiso cerrar ese vacío para esa categoría específica de servicios.
Sin embargo, esa excepción no alcanza a cubrir la mayoría de los servicios digitales de consumo masivo como streaming, almacenamiento en la nube, publicidad programática, comisiones de marketplaces, que siguen bajo la regla general territorial y, por lo tanto, quedan fuera del alcance del impuesto de renta colombiano, así como quedaría fuera de servicios de consultoría remota no calificada como asistencia técnica.
¿Qué propone la Convención Marco de la ONU frente a ese vacío?
Este vacío no es exclusivo de Colombia, es un problema estructural de la arquitectura tributaria internacional que motivó a la Asamblea General de las Naciones Unidas a aprobar, el 22 de diciembre de 2023, la Resolución A/RES/78/230, mediante la cual puso de relieve
«que es necesario elaborar una convención marco de las Naciones Unidas sobre cooperación internacional en cuestiones de tributación para reforzar la cooperación en ese ámbito y que esta sea plenamente inclusiva y más eficaz«.
La resolución no se limitó a un principio general; mediante esta se solicitó al comité intergubernamental especial encargado de redactar los términos de referencia que considerara
«desarrollar simultáneamente protocolos tempranos sobre cuestiones prioritarias específicas como las medidas contra los flujos financieros ilícitos relacionados con los impuestos y la tributación de los ingresos derivados de la prestación de servicios transfronterizos en una economía cada vez más digitalizada y globalizada«
De manera que ese protocolo de servicios transfronterizos es, en la práctica, el instrumento llamado a resolver exactamente el vacío que hoy deja huérfana la renta que genera Netflix en Colombia.
Como lo ha explicado Dejusticia en su análisis sobre esta negociación, el protocolo debería reconocer el derecho de los países donde se consumen los servicios a gravar una parte de esos ingresos, cubrir todas las formas de prestación transfronteriza, mantenerse simple para administraciones tributarias con capacidades limitadas como la de buena parte del sur global y fortalecer el intercambio de información entre autoridades fiscales «(Matamoros, M). Dejusticia, ¿quién debe cobrar impuestos cuando los servicios cruzan fronteras?, 2026)”.
Asimismo, la discusión se enmarca en un proceso donde, a diferencia de la OCDE, todos los países participan en igualdad de condiciones, lo que les da a economías como la colombiana un asiento en la mesa donde se redefinen las reglas que hoy la excluyen de gravar esos ingresos.
¿Puede la Convención llenar los vacíos de los CDI que Colombia ya tiene firmados?
Colombia cuenta hoy con convenios vigentes, para evitar la doble imposición, con España, Chile, Suiza, Canadá, México, Corea del Sur, Portugal, India y República Checa, además de la Decisión 578 de la Comunidad Andina con Bolivia, Ecuador y Perú, mientras que los firmados con Francia, Reino Unido e Italia aún no completan su trámite para entrar en vigor.
Sin embargo, esos convenios siguen en su mayoría la arquitectura clásica, del modelo OCDE o de la propia ONU, anterior a la economía digital, donde el artículo de beneficios empresariales solo le permite al país de la fuente gravar las utilidades de una empresa extranjera si esta tiene un establecimiento permanente en su territorio, de manera que incluso frente a un país con el que Colombia tiene CDI vigente, una plataforma digital sin oficinas ni servidores locales seguiría sin pagar renta en Colombia bajo las reglas actuales del tratado.
Frente a este punto, un protocolo de servicios transfronterizos bien diseñado no tendría que sustituir esos convenios, sino operar como una capa adicional que module la regla de establecimiento permanente para servicios remotos, de forma similar a como opera el instrumento multilateral de la OCDE contra la Erosión de la Base y Transferencia de Utilidades (BEPS), el cual modificó a un mismo tiempo decenas de tratados bilaterales sin necesidad de renegociarlos de forma individual.
¿Qué pasa con los países como Colombia frente a Estados Unidos, que no tienen aún un CDI?
Está aquí el segundo escenario, el más relevante, el caso de Netflix con el que se abrió este boletín, pues a pesar del Acuerdo de Promoción Comercial vigente entre ambos países, no se cuenta con un convenio para evitar la doble imposición en materia de renta, pese a que el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo calificó su negociación desde 2021 como «una gran oportunidad«, gestión que no ha mostrado avances en más de cinco años.
Dado que Google, Meta, Microsoft, Amazon, Apple y Netflix tienen su casa matriz en territorio estadounidense, Colombia actualmente no cuenta con ningún mecanismo bilateral ni multilateral que le asigne potestad tributaria sobre la renta generada por esas plataformas gracias a sus usuarios colombianos. Actualmente, su único ingreso por tributación sigue siendo el IVA de destino, vigente desde 2018.
En este escenario, el protocolo de servicios transfronterizos de la Convención Marco de la ONU no estaría llenando el vacío de un CDI, porque actualmente no existe ningún CDI; se tendría que crear un mecanismo multilateral que le permitiera a Colombia ejercer un derecho de tributación sobre esos ingresos sin necesidad de que los dos países se sienten a negociar un tratado bilateral que, a la fecha, no ha sido prioridad para ninguno de los dos gobiernos.
¿Qué tendría que resolver Colombia para aprovechar el protocolo?
Así las cosas, la utilidad real del protocolo depende de la capacidad de la DIAN para administrar un hecho generador nuevo sin duplicar la carga que recae sobre los servicios digitales por la vía del IVA, ya que gravar dos veces el mismo flujo económico bajo dos impuestos diferentes generaría el tipo de inseguridad jurídica que la Convención busca prevenir.
El Estatuto Tributario tendría que ampliar o replantear el criterio territorial del artículo 24 para servicios digitales de consumo masivo, de forma análoga como lo hizo hace más de dos décadas con la asistencia técnica, y la retención en la fuente que hoy aplica a los pagos al exterior tendría que adaptarse a un régimen que identifique cuándo un servicio remoto genera renta de fuente colombiana.
Ninguno de estos ajustes depende exclusivamente de la negociación en Naciones Unidas, sino que exige que el Congreso colombiano actualice el Estatuto Tributario en la misma dirección una vez quede definido el protocolo, algo que la experiencia reciente de reformas tributarias frustradas no permite dar por descontado.
Conclusiones
Como quedó evidenciado con el caso de Netflix, Colombia demostró hace ocho años que cuenta con mecanismos para gravar el consumo de servicios digitales transfronterizos.
Sin embargo, la renta que esos mismos servicios generan continúa escapándose por la misma puerta territorial que el artículo 24 del Estatuto Tributario dejó abierta para aquellas actividades que no califican como asistencia técnica.
Asimismo, la Convención Marco de la ONU y su protocolo sobre tributación de servicios transfronterizos no plantean una solución uniforme para todos los países, ya que frente a jurisdicciones con las que Colombia tiene convenios para evitar la Doble Imposición (CDI), el protocolo operaría como una actualización de las reglas ya existentes; mientras que frente a Estados Unidos —origen de la mayoría de las plataformas digitales que actualmente solo pagan IVA en Colombia—, constituiría la primera herramienta multilateral capaz de asignarle a Colombia una potestad tributaria que ningún tratado bilateral le ha reconocido en más de cinco años de gestiones sin resultados.
En definitiva, mientras la comunidad internacional debate cómo distribuir la renta generada por la economía digital, la brecha entre el 19% de IVA que actualmente paga Netflix y el 0% de renta que no paga en Colombia es una referencia del potencial de recaudo que el país podría obtener, sujeto a los ajustes e implementaciones que deban incluirse en su legislación tributaria una vez ese protocolo sea adoptado.
Preguntas frecuentes:
¿Cómo se diferencia el IVA del impuesto de renta en los servicios transfronterizos?
El artículo diferencia ambos impuestos a partir de sus reglas de conexión: el IVA se analiza desde el destino o consumo del servicio en Colombia, mientras que en renta son determinantes las reglas de fuente y la naturaleza del servicio.
¿Qué busca el protocolo de servicios transfronterizos de la ONU?
Busca desarrollar nuevas reglas para la tributación de los ingresos derivados de servicios prestados entre países en una economía cada vez más digitalizada y globalizada.
¿Qué papel tienen los CDI en la tributación de servicios transfronterizos?
Los convenios para evitar la doble imposición determinan cómo se distribuye la potestad tributaria entre los países y, en determinados casos, condicionan la tributación a la existencia de un establecimiento permanente.
¿Qué tendría que hacer Colombia para aplicar las nuevas reglas internacionales?
El artículo señala que cualquier nuevo protocolo internacional tendría que complementarse con ajustes en la legislación tributaria colombiana y en los mecanismos utilizados para administrar estas operaciones.
La tributación de servicios transfronterizos plantea retos cada vez más relevantes para las empresas que contratan proveedores del exterior, utilizan servicios digitales o desarrollan operaciones internacionales. Evaluar correctamente el tratamiento en IVA y renta, así como la aplicación de convenios internacionales y los cambios que puedan surgir en este escenario, es clave para anticipar riesgos tributarios.
En Russell Bedford Colombia, acompañamos a las organizaciones en el análisis de sus operaciones y obligaciones fiscales internacionales.
