Impuesto sobre las ventas en la Importación, Formación, Construcción o Adquisición de Activos Fijos reales productivos

El descuento tributario por el IVA pagado en la adquisición de Activos Fijos reales productivos se remonta al año 1992, pues en ese período fue adicionado al Estatuto Tributario y desde entonces, han surtido algunas derogaciones, modificaciones y nuevas adiciones.

Actualmente, el fundamento normativo más reciente sobre este descuento es la Ley 2010 de 2019, que retomó el beneficio luego de la declaratoria de inelegibilidad por parte de la Corte Constitucional de la Ley 1943 de 2018.
Con base en el artículo 258-1 ETN, deben tenerse en cuenta las siguientes consideraciones:

• El descuento se aplica sobre el impuesto sobre la renta a cargo.
• Se puede acceder al beneficio en el año en que se efectúe el pago del IVA o, en cualquiera de los períodos gravables siguientes; tratándose de activos fijos formados o construidos, habrá lugar al descuento en el año en que dichos activos se activen y comiencen a depreciarse o amortizarse.
• El descuento también procede cuando el activo fijo real productivo se haya adquirido a través de contratos de leasing con opción irrevocable de compra.
• El IVA susceptible de descontarse en el impuesto sobre la renta, no podrá tomarse simultáneamente como costo o gasto, ni será descontable en la declaración de IVA.

Ahora bien, previo al análisis de la reglamentación de este descuento, es importante dar claridad sobre quienes tienen acceso al mismo, pues desde la lectura del artículo 258-1 ETN se extrae que, solamente los responsables de IVA gozarán del mencionado beneficio; sin embargo, la Corte Constitucional mediante sentencia C – 379 / 2020 incluyó a los no responsables de IVA bajo el entendido que:

1. Ambos grupos son contribuyentes del impuesto sobre la renta y como consecuencia, se encuentran en un mismo plano de igualdad.
2. Mal haría el Legislador en otorgarle el beneficio únicamente a los responsables de IVA, pues tal criterio no podrá prevalecer sobre el principio de igualdad entre iguales.

Posterior a la modificación realizada por la Ley 2010 de 2019, se expidió la reglamentación de este descuento a través del Decreto 1089 de 2020 compilado en los artículos 1.2.1.27.1. Y siguientes del Decreto Único Reglamentario 1625 / 2016, allí se establece la totalidad de condiciones que deben cumplirse:

• Ser activos fijos en los términos del artículo 60 ETN 1
• Ser bienes tangibles o corporales.
• Formar parte del patrimonio bruto del contribuyente.
• Participar de manera directa y permanente en la actividad productora de renta para la producción de bienes y/o servicios.
• Se pueden depreciar o amortizar fiscalmente.

Con respecto a los requisitos que deben ser cumplidos en su totalidad, debe prestarse especial atención al ordinal 4°, pues su expresión “para la producción de bienes y/o servicios” fue objeto de demanda ante el Consejo de Estado por restringir el beneficio y excluir a los contribuyentes que desarrollen actividades comerciales.
A través de la sentencia CE 25688 del 15 de junio de 2023, el Consejo de Estado decidió sobre la nulidad de la expresión “para la producción de bienes y/o servicios”; los argumentos que motivaron la demanda fueron los siguientes:

1. Al momento de la creación del descuento tributario por el IVA pagado en la importación, formación, construcción o adquisición de activos fijos reales productivos, no se consideró que, solamente el ejercicio de un tipo de actividad en específico permite acceder al beneficio.
2. Una de las finalidades de este descuento es fortalecer la competitividad de las empresas, de ahí que fuera para todos los contribuyentes que generen renta gravable y no solo para quienes producen bienes y servicios.
3. Da un trato desigual a los contribuyentes que adquieran esta clase de activos y beneficia solo a aquellos que los destinen a la producción de bienes y servicios.
4. El alcance de la reglamentación debe estar orientado a la ejecución de la Ley, en caso de adoptar condiciones no previstas por el legislador implicaría exceder la potestad reglamentaria.

El Consejo de Estado analizó la exposición de motivos de la Ley 2010 / 2019 en lo que corresponde al descuento tributario por el IVA pagado en la adquisición de activos fijos, las siguientes fueron las principales consideraciones:

• Que la imposibilidad de descontar el IVA en bienes de capital castiga la inversión y representa un costo adicional para las empresas.
• Eventualmente, el mayor costo podrá ser transferido por el productor al consumidor final para recuperar la inversión.
• Debe desmontarse ese desincentivo para la inversión en bienes de capital y buscar una estrategia de recuperación del IVA pagado en la adquisición de estos activos.

Adicionalmente, se refirió a la condición de activo fijo real productivo de la siguiente manera:

“Lo producido y los bienes utilizados para ello deben guardar una relación directa, de tal forma que resulten indispensables para su ejecución”.

Posteriormente, precisó que, el carácter de “productivo” no se configura por la producción de bienes y servicios sino, en que coadyuve en la actividad generadora de renta, sin distinguir sector económico o tipo de actividad.

Finalmente, el Consejo de Estado declaró la nulidad de la expresión demandada y con ello es claro que, los contribuyentes que desarrollen actividades comerciales podrán acceder al descuento por el IVA pagado en la adquisición de activos fijos, siempre que cumplan la totalidad de condiciones previstas para ello.
Que la imposibilidad de descontar el IVA en bienes de capital castiga la inversión y representa un costo adicional para las empresas.
Eventualmente, el mayor costo podrá ser transferido por el productor al consumidor final para recuperar la inversión.
Debe desmontarse ese desincentivo para la inversión en bienes de capital y buscar una estrategia de recuperación del IVA pagado en la adquisición de estos activos.
Para una mayor comprensión del impacto de la sentencia y el ámbito de aplicación de este descuento se proponen los siguientes ejemplos:

Escenario 1: 

Un contribuyente desarrolla una operación industrial bajo el código de actividad económica 1040 – “Elaboración de productos lácteos”; adquiere maquinaria para su producción, específicamente, un tanque de refrigeración. De acuerdo con las consideraciones iniciales, este contribuyente podrá descontar de su impuesto de renta a cargo, el IVA pagado por la adquisición de este activo fijo real productivo, siempre y cuando el mismo sea indispensable para ejecutar la actividad generadora de renta y se dé cumplimiento al lleno de requisitos establecidos para su procedencia; ahora bien, tratándose de una operación que produce bienes y/o servicios, esta no fue objeto de modificación luego de la sentencia del Consejo de Estado.

Escenario 2: 

Un contribuyente desarrolla una operación comercial bajo el código de actividad económica 4782 – “Comercio al por menor de productos textiles, prendas de vestir y calzado, en puestos de venta móviles”; adquiere para el desarrollo de su negocio equipo de cómputo que le permita construir bases de datos de proveedores, clientes y productos, controlar sus inventarios, realizar el proceso de facturación en ventas y gestionar desde allí todo lo relacionado con la atención posventa. De acuerdo con la reglamentación expedida por el Ministerio de Hacienda, este contribuyente no podrá acceder al descuento tributario por el IVA pagado en la adquisición de este activo fijo real productivo toda vez que, desarrolla una actividad comercial y no una que esté orientada a la producción de bienes y/o servicios; sin embargo, en este escenario, se ha de tener en cuenta la sentencia expedida por el Consejo de Estado, pues como se expuso y analizó previamente, el beneficio también da alcance a contribuyentes que desarrollen actividades comerciales siempre que, 1) sea indispensable para la generación de renta y, 2) el activo cumpla la totalidad de condiciones para que el descuento sea procedente.